Со ссылкой на старое определение судьи ВС РФ от 06.05.2015 (посвящено другой проблеме!) налоговый орган по делу №А60-58462/2019 попытался масштабировать посыл о том, что «налоговым законодательством НЕ ПРЕДУСМОТРЕНО предоставление налоговых вычетов по НДС налогоплательщикам, осуществляющим незаконную деятельность». Видимо, должно быть предусмотрено специально.

И в первой инстанции это даже получилось. И именно в таких формулировках. Позиция суда: тот факт, что реконструкция опасного объекта осуществлялась без разрешения, без экспертизы, без установления защитной зоны, а сам налогоплательщик не имеет лицензии на обращение с опасными отходами, препятствует реализации им права на применение вычетов по НДС при приобретении подрядных работ для целей осуществления такой реконструкции.

Интересно: если быть последовательным, то раз уж налогоплательщик лишён права на применение вычетов, поскольку он, например, строит объект без разрешения, то и исходящий НДС он вправе не исчислять при использовании данного объекта в своей производственной деятельности. Чем исходящий НДС хуже (лучше?) входящего?

Надеюсь, что на состоявшуюся 21 июля отмену решения суда первой инстанции повлиял не тот факт, что в апелляции налогоплательщик представил доказательства получения положительного заключения государственной экспертизы разрешительной документации и утверждения проекта санитарной зоны. А базовый принцип налогового права - налоговые последствия влекут именно хозяйственные операции, реально совершаемые субъектами гражданского оборота.

Ненадлежащее оформление хозяйственных операций может влечь негативные налоговые последствия только в том случае, если, исходя из необходимости защиты конституционных ценностей, стимулирования субъектов предпринимательства и пр., законодатель прямо укажет на это. Об этом, кстати, сказано и в п. 11 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33, посвящённому спорам по взиманию НДС. И до этого так развивалась практика (на основании частного разъяснения по налогу на имущество - п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148, но приобретшему универсальный характер, и еще до него).

В противном случае, интересный получается «приоритет существа над формой»: где это необходимо - там приоритет существа (те же однодневки), но, где выгодно - там уже и приоритет формы (и нужны разрешения, лицензии, регистрация договоров и пр.).

Да, отсутствие разрешительных документов, лицензий и т.д. может выступать в качестве одного из доказательств отсутствия реальности заявленных налогоплательщиком хозяйственных операций. Однако, во-первых, косвенных (очень косвенных). Во-вторых, в рамках рассматриваемого дела реальность деятельности (в широком смысле: как по реконструкции, так и реальность, обоснованность будущих намерений использовать объект в облагаемой НДС деятельности) под сомнение налоговым органом не ставилась.

Какова статистика отмены 9 ААС решений АСГМ по налоговым делам? 0,001%? По делу № А40-141179/2019 налогоплательщик, по-видимому, настолько был уверен в этой статистике, что даже не представил отзыв на апелляционную жалобу.

Спор касается путаницы с кадастровыми номерами объекта недвижимости, облагаемого налогом на имущество организаций. В постановлении Правительства Москвы, утвердившем перечень объектов, облагаемых по кадастровой стоимости, спорный объект был упомянут под архивным номером, в действительности он имел другой кадастровый номер, которого в постановлении не было. Этот факт послужил основанием говорить о том, что не определён один из элементов налогообложения - объект. Следовательно, нет обязанности уплачивать налог. И ошибка была исправлена Правительством Москвы только со следующего налогового периода.

При этом в первой инстанции дело было выиграно у глубокоуважаемой Ларисы Анатольевны. Что тоже редкость - статистически. А одним из оснований удовлетворения требований налогоплательщика по делу явилась ссылка на п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений в актах законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика.

Вообще, странный принцип: разве могут быть для суда неустранимые сомнения в законодательстве? Не призвание ли суда дать толкование любой норме? Или суд может сказать так: «ничего не понимаю в этих ваших налоговых законах, буду толковать (а, в действительности, даже не толковать - как раз-таки истолкование, по логике п. 7 ст. 3 НК РФ, невозможно - а просто выносить решение) в пользу налогоплательщика»?

Да и по делу этот принцип неприменим, поскольку отсутствие в НПА указания на верный номер имущества, облагаемого по кадастровой стоимости, позволяет со всей очевидностью налог не уплачивать - как раз-таки в силу требований формальной определенности правовых актов. Налогоплательщик не должен гадать, как на кофейной гуще или картах таро, а что там имело в виду Правительство Москвы.

9 ААС 20 июля своим постановлением отменил решение суда первой инстанции, в удовлетворении заявленных требований отказал. Для того, чтобы выиграть, налоговому органу пришлось просить Правительство Москвы вступить в дело, подать жалобу; запросить слабо относимые к делу разъясняющие письма от Управления Росреестра и т. д. В результате чего спор в принципе ушёл из правовой, налоговой плоскости. И перешёл в спор по понятиям.

Примечателен еще один момент: 9 ААС указал на то, что налогоплательщик знал, что это тот самый объект недвижимости и что он должен облагаться по кадастровой стоимости, поскольку изначально именно так им самим был исчислен налог. В общем, теперь так: подал уточнённую декларацию - проявил непоследовательность, хитришь.

Почему ВСЕ судебные дела, в которые начинаешь погружаться - это налоговый фильм ужасов?

В ранее упоминавшемся деле № А24-9177/2019 (кассационная жалоба подана, заседание пока не назначено) в судебных актах никак не отражено несколько существенных для правильного рассмотрения спора обстоятельств.

Напомню, суть спора заключается в том, что, якобы, имело место формальное разделение единого субъекта налогового права на ООО «Вилючинская Верфь» (общая система налогообложения) и ИП на УСН (директор ООО). В результате чего налоговым органом выручка ИП была учтена при определении налоговых обязательств ООО по общей системе налогообложения.

Помимо соображений, которые излагал ранее, необходимо дополнительно отметить: во-первых, факт наличия у ИП более 20 сотрудников, а также оборудования для осуществления работ по ремонту судов; во-вторых, ООО и ИП занимались разными видами работ, их деятельность не задваивалась;

в-третьих, что уже более принципиально. Известно, что при определении действительного размера налоговых обязательств при дроблении бизнеса налоговый орган обязан при доначислении налогов проверяемому лицу учесть уплаченное другими лицами «группы» на УСН и уменьшить доначисление на данные платежи. Об этом в очередной раз было сказано в постановлении АС СЗО от 29.07.2020 по делу № А13-13686/2016.

Как сделали налоговые органы в данном случае: параллельно была проведена проверка ИП, в резолютивной части решения по которой было констатировано наличие у него переплаты по налогу на УСН. Проверяемые периоды - 2015-2016. И к моменту принятия решения (2019) уже вышел срок на возврат по 15 году! Да и действительной позиции налогоплательщика подача заявления на возврат противоречит, как в старом-старом президиуме ВАС РФ по новогодним подаркам. Заявить о возврате у ИП в данной ситуации - значит согласиться с позицией налогового органа.

Да и даже если срок на возврат и не вышел: одно дело сразу уменьшить доначисление, другое - констатировать наличие абстрактного права на возврат налогов, а дальше - подавайте заявление, ждите месяц... как минимум практическая разница заключается в начислении пеней. Если из доначисления сразу вычтены уплаченные налоги на УСН, пени на эту часть не начисляются. Если надо специально заявлять возврат, то пени начисляются.

И вообще, почему при проверке можно доначислить налоги одному лицу за всех, но возврат налогов, уплаченных на УСН другими лицами группы не минусуется сразу, а о нем отдельно пишут в решениях по каждому лицу из группы?

В. И. Ленин как-то написал: «...законность не может быть калужская и казанская, а должна быть единая всероссийская...». Один из посылов, актуальность которого никогда не будет утрачена.

Правовая определённость и равенство перед законом и судом (а также налоговым органом!) - абсолютно защищаемые ценности конституционного уровня. Без них не соблюдается общеправовой принцип справедливости (а еще древние римляне провозглашали право искусством справедливости).

Результаты опроса на канале к предыдущему посту шокируют. Пост не претендует на концептуальность, а, скорее, является внешним выражением этого «шока». Опрос близких к тематике дробления бизнеса налоговых специалистов показывает: подходы к определению действительного размера налоговых обязательств при выявлении фактов «дробления бизнеса» разделены практически 50 на 50.

Часть налоговых органов, осуществляя доначисление по общей системе налогообложения одному лицу за всех «раздробленных», сразу при доначислении минусует налоги, уплаченные этими лицами на спецрежимах, из общей суммы претензий. Другая же часть проводит отдельные выездные проверки иных лиц на спецрежимах, где констатирует право на возврат налогов, уплаченных ими.

Выбор второго варианта не даёт баланса, нарушает права налогоплательщиков: для целей доначисления можно вменять выручку «УСНщиков» одному проверяемому лицу. Но для целей учета налогов, уплаченных этими лицами, надо, якобы, проводить отдельные проверки и только в решениях по этим проверкам констатировать право на возврат. При выборе второго варианта начисляются пени, применяется ответственность на искусственную часть доначисления, что ведёт к двойному налогообложению (именно двойному взиманию налога!). Еще и сроки могут выйти (и не все суды готовы исчислять срок на возврат с момента вынесения решения, а не с момента уплаты налога условным УСНщиком).

Еще раз: для целей доначисления делаем вид, что все организации, входящие в группу - единый субъект, вменяем выручку всех одному и доначисляем по общей системе. Для целей же определения действительного размера налоговых обязательств все организации группы, оказывается, остаются самостоятельными субъектами. И должны сами заявлять на возврат. Это как, простите? Вспоминается что-то про двойные стандарты в очередной раз за непродолжительный период времени. Проблемы не было бы, если бы изначально всех проверяли отдельно: при доначислении каждому были бы учтены налоги, уплаченные на спецрежиме. Но если допущена комплексная проверка, она не должна быть выборочно комплексная.

Кроме того, нельзя сказать, что «практика плохая». Скорее она не сформирована в должной мере и объеме. Одно из проявлений работающей стадии досудебного урегулирования - информации все меньше, неопределенности все больше, споры решаются индивидуально.

НДС, тарифы, п. 5 ст. 173 НК РФ. Сложная материя - только для специалистов по налогообложению.

Изначально на размышления натолкнуло постановление АС ВВО от 11.08.2020 по делу № А28-4501/2019. По фактическим обстоятельствам дела ресурсоснабжающая организация (РСО) выставляла потребителям квитанции, счета-фактуры без НДС, тариф был утверждён без НДС. Впоследствии выяснилось, что РСО должно начислять и уплачивать НДС.

Позиция кассации, отменившей судебные акты 1 и апелляционной инстанций: НДС подлежит доначислению РСО сверху цены договора (условные 100 руб. +20 проц = 120 руб.), а не по расчетной ставке (условные - не пересчитывал - 83.3 руб. +20 проц (16.7 руб.)=100 руб.). А именно: «...налогоплательщик обязан предъявить покупателю соответствующую сумму налога на добавленную стоимость ДОПОЛНИТЕЛЬНО к тарифу реализуемых услуг на тепловую энергию, питьевую воду (питьевое водоснабжение) и водоотведение».

Вообще, есть мнение, что все тарифы должны изначально считаться с НДС, а далее, по-видимому, в зависимости от конкретных условий НДС должен минусоваться из тарифа (если налогоплательщик на льготе, на УСН и т.д.). Но это не так интересно.

Хотелось бы рассмотреть данную ситуацию с позиций не РСО, а управляющей компании (УК) и в свете п. 5 ст. 173 НК РФ, в соответствии с которым даже будучи на льготе в случае, если выставлен счет-фактура с НДС, данный НДС подлежит уплате в бюджет, и при этом налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов (п. 5-6 постановления Пленума № 33 по НДС).

Так, если тариф утверждён с НДС, но при этом УК находится на льготе для коммунальных услуг и услуг по текущему ремонту (пп. 29, 30 п. 3 ст. 149 НК РФ), но при этом он выставляет потребителям в квитанциях на оплату коммунальных услуг, НДС должен считаться, все-же, предъявленным потребителям. При этом не имеет значения, что НДС предъявляется не в счете-фактуре (как того формально требует п. 5 ст. 173 НК РФ), а в квитанции на оплату коммунальных услуг: недопустима дискриминация по критерию круга потребителей: физические лица (и квитанции), юридические лица (и счета-фактуры). Об этом еще тройки судей ВАС РФ говорили.

В этом случае УК получает право на применение вычетов по НДС. С учетом того, что деятельность УК субсидируемая (а субсидии не учитываются в налоговой базе по НДС в силу п. 2 ст. 154 НК РФ), данный подход влечёт вывод о праве УК на возмещение НДС практически во всех случаях (даже в ситуации, когда она не отказывается от льготы по п. 5 ст. 149 НК РФ).

В своё время уважаемый Налоговый выражал, мягко говоря, сомнение насчёт права на возмещение НДС у управляющих компаний.

В первую очередь речь идёт об определении Судебной коллегии ВС РФ по экономическим спорам от 21.02.2017 по делу № А40-89628/2015, в котором право на возмещение у УК было подтверждено силами, в том числе, автора канала.

Позиция оппонентов заключается в том, что УК субсидируемые, а потому возмещение НДС для них означает излишнее обогащение: реальных затрат на приобретение текущих товаров (работ, услуг) они, как минимум, в значительной части, не несут (деньги дают из бюджета, потребители платят только часть - до превышения тарифа (и предельных индексов роста платы граждан за коммунальные услуги), но при этом вычеты принимают в полном объеме.

Почему неправильно возрождать эту логику со ссылкой на определение КС РФ от 06.04.2004 № 169-О - см. тут.

Почему это неправильно по существу: право на возмещение НДС при оказании услуг по государственным регулируемым ценам одновременно с невключением в налоговую базу НДС субсидий по ст. 154 НК РФ, ст. 78 БК РФ в связи с такими ценами представляет собой специальный льготный налоговый режим (см. в свежей статье Д. Г. Антонов, В. В. Ступаченко О налогообложении НДС субсидий, предоставляемых из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен // Хозяйство и право. № 8. 2020).

Законодатель предусмотрел данный комплексный льготный режим с целью поддержки организаций, оказывающих услуги по заведомо убыточным ценам вне зависимости от того, являются они частными либо же принадлежат городу Москве (те же ГБУ - УК в МСК). Об этом же см. в посте на канале: тут. В противном случае в принципе возможен отказ от оказания подобных услуг: вычетов нет, субсидий не дождаться, должники проблемные - огромные суммы задолженностей ФЛ по коммунальным услугам.

При этом внесённые в ст. 170 НК РФ поправки (п. 2.1, запретивший принимать к вычету НДС, оплаченный за счет средств субсидий и (или) бюджетных инвестиций) не распространяется на субсидии в связи с государственным регулированием цен - об этом даже Минфин России и ФНС России говорили в своих письмах. В обратном случае ничего не останется от того самого «льготного режима».

Не «тема» это, следовательно. А справедливое налогообложение УК.

Дробление бизнеса в сфере ЖКХ, тарифы - по мотивам постановления 17 ААС по делу № А60-29244/2019 от 17.08.2020.

Пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ устанавливает льготу по НДС для УК, осуществляющих реализацию работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме. Такие операции не облагаются НДС.

Льгота применяется только при условии первоначального приобретения данных работ (услуг) УК у других организаций - поставщиков и подрядчиков. То есть льгота не предусматривает освобождение от налогообложения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, работ (услуг) по управлению многоквартирными домами и других работ (услуг), выполняемых (оказываемых) СОБСТВЕННЫМИ СИЛАМИ управляющих организаций.

И для того, чтобы, якобы, попасть под льготу, УК были привлечены взаимозависимые лица: 6 ЮЛ и 1 ИП. У них УК приобретались работы (услуги), впоследствии «передавались» населению. Налоговый орган и суды посчитали, что все эти лица едины, а, следовательно, работы (услуги) оказывались собственными силами единого субъекта - управляющей компании.

Вывод из постановления 17 ААС по делу № А60-29244/2019 от 17.08.2020: «суд первой инстанции сделал верные выводы о том, что общества ЖЭУ №№ 1, 2, 3, 4, 5, 6, общество «Транспортировка и Экспедиция», ИП Белов А.Л. не осуществляли самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность, а выполняли часть функций по выполнению работ общества «УК «Чкаловская» с целью возможности освобождения от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ операций по реализации работ (услуг), приобретаемых у перечисленных обществ и индивидуального предпринимателя».

Данная позиция абсурдна потому, что разграничение между «самостоятельной деятельностью» и «выполнением части функций УК» проведено по критерию взаимозависимости данных лиц. Допущена существенная логическая ошибка, факт взаимозависимости не влияет на объём и содержание экономической деятельности участников отношений.

Дело интересно также еще и следующим выводом суда: «в настоящее время судебная практика складывается таким образом, что возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами.

Вместе с тем, довод общества о том, что отсутствие НДС в составе тарифа, неуказание в иных документах, что установленная в них плата за пользование имуществом включает в себя сумму НДС и указание «без НДС» в данном случае является следствием того, что налогоплательщик рассматривал спорные доначисления как часть выручки за выполнение работ (оказание услуг) по содержанию общего имущества, не подлежащие обложению НДС в силу подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, на основании императивного указания пункта 2 статьи 170 НК РФ, не получил надлежащей правовой оценки в суде первой инстанции».

Т.е. начисление НДС сверх тарифа, а не по расчетной ставке, противоречит природе НДС как косвенного налога, фактическим плательщиком которого выступает потребитель. Если работы (услуги) изначально выполнены по стоимости без НДС и договором не предусмотрено увеличение цены договора в связи с, в том числе, доначислением НДС налоговым органом, НДС подлежит определению по расчетной ставке (ст. 164 НК РФ). На этом основании решение суда первой инстанции было отменено в части, принят новый судебный акт. Данный вывод следует поддержать. На этот счет уже было несколько определений ВС РФ, но на местах ничего не меняется - пока что.

Утреннее чтение решения АС Республики Бурятия от 24.08.2020 по делу № А10-226/2020 навеяло сильную ностальгию. Как ни странно, когда-то мы были одними из первых, кто проблематизировал (в хорошем смысле этого слова) тематику вычетов по НДС при капитальном строительстве объектов, предназначенных для использования как в облагаемой, так и не облагаемой НДС деятельности (п. 6 ст. 171, ст. 171.1 НК) (см., напр., постановление АС ЗСО от 03.10.2018 по делу № А70-16539/2017). Но время идёт и все хорошее и справедливое, что было сделано тогда, начинает постепенно растворяться в прошлом, становясь историей. На смену приходят другие позиции: случайные, мимолетные, несбалансированные.

Налогоплательщик по комментируемому делу осуществлял строительство зданий (гостиницы, дилерского центра, администрации), предназначенных для использования: а) в деятельности, облагаемой НДС; б) в льготируемой по ст. 149 НК РФ деятельности); в) в деятельности, облагаемой ЕНВД.

На этот случай НК содержит (а вариантов, что ИМЕННО содержит, много: вплоть до инвестиционной льготы в форме беспроцентного бюджетного кредитования) специальное регулирование, в соответствии с которым налогоплательщик вправе в полном объеме принять к вычету НДС при капитальном строительстве таких объектов основных средств, а далее, с последнего квартала года, в котором произошёл ввод объекта в эксплуатацию, восстанавливать НДС в течение 10 лет в зависимости от пропорции облагаемой/необлагаемой деятельности, приходящейся на каждый конкретный год из этих десяти (п. 6 ст. 171, ст. 171.1 НК).

Это сделано с тем, чтобы обеспечить достоверное налогообложение добавленной стоимости при эксплуатации объектов капитального строительства (объектов, по своей природе предназначенных для длительного использования). Определять НДС к вычету по «текущей» пропорции облагаемой/необлагаемой НДС деятельности, сразу распределяя весь входной НДС, неправильно, потому что в таком случае итоговый объём налоговой нагрузки, формируемый в течение долгих лет, будет зависеть от пропорции в периодах строительства такого объекта или же в первом периоде после ввода объекта в эксплуатацию. При этом пропорция от года к году может меняться (и меняется). Иными словами, такой подход не позволит (даже хотя бы примерно) адекватно и справедливо сбалансировать вычет с исходящим НДС. Вычеты при строительстве объекта капитального строительства не могут заявляться в порядке, аналогичном вычетам при приобретении канцелярских принадлежностей.

Туманная, фрагментарная позиция суда первой инстанции сводится к следующему:

Во-первых, в вычете НДС отказано потому, что налогоплательщик не вёл раздельный учёт входного НДС при строительстве объектов и в следующем периоде за окончанием строительства. Это неправильно: поскольку вычет в силу специальных норм НК применяется в полном объеме, то и раздельный учёт не нужен. «Раздельный учёт» - (а точнее, распределение выручки на облагаемую и необлагаемую) необходимо вести только в периодах восстановления вычетов (если этого не будет, то соответствующая 1/10 (и только 1/10!) вычета подлежит восстановлению в полном объеме).

Во-вторых, отказано потому, что налогоплательщик заявил к вычету НДС не в периодах строительства, а в следующем за периодом ввода объекта в эксплуатацию налоговом периоде. И, якобы, в этих условиях он уже знал пропорцию облагаемой и необлагаемой НДС деятельности. И, якобы, по ней надо было определять весь вычет. Это неправильно: да, пропорцию знал, но только за 1 (тот самый «случайный» - см. выше) квартал. За другие 10 лет не знал, предсказывать не мог. Условия для применения специальных норм НК соблюдаются.

На этом, в общем-то, и все. На отказ в удовлетворении требований не особо набирается, мягко говоря.

Справедливый комментарий к моему последнему посту дал Налоговый: «Интересные кейсы, особенно учитывая, что по вопросу «вычета и его 10-летнего восстановления» есть обязательное для применения письмо ФНС и Минфина. Но эта «обязательность» однобокая, только для отказов работает».

Ага, на этот счет очень цинично суд пишет следующее: «Суд не принимает доводы налогоплательщика со ссылкой на письма Минфина <...>, письма ФНС <...>, которые не являются нормативными актами и изложенные в них разъяснения носят РЕКОМЕНДАТЕЛЬНО-ИНФОРМАЦИОННЫЙ характер».

Мысль-то ясна. Естественно, письма Минфина и ФНС не обязательны для суда.

Но вот, оказывается, чем у нас Минфин с ФНС занимаются: если разъяснение в пользу налогоплательщика, то - лишь рекомендуют-информируют; сами налоговые органы могут игнорировать эти позиции там, где выгодно.

А зачем они рекомендуют то, что противоречит закону? Схемы какие-то рекомендуют? Как плохие налоговые консультанты!

Явное и грубое нарушение прямо применимого к рассматриваемой ситуации конституционного принципа фактической способности к уплате налога. Налог исчислен в сумме большей, чем полученная выручка от операции с подакцизным товаром. Этого не может быть нигде и никогда, кроме как у нас.

Несмотря на то, что я отказал (по целому ряду причин, касающихся как формы подачи материала, так и содержания) в просьбе опубликовать на канале ролик, посвящённый вопросу переложения на потребителя прямого налога, хочу, все же, дать краткий комментарий по общему вопросу:

«Возможно ли взыскание с контрагента налога на прибыль организаций (а, точнее, экономического эквивалента налога на прибыль) дополнительно к цене реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав) в случае, если этот налог не был включён в цену?». По мотивам одного из дел, цена договора формировалось без учета налогов, и, по-видимому (что тоже верно не во всех случаях: можно написать, что цена не учитывает налоги, но в другом пункте приписать, что эти налоги цену договора не увеличивают) налоги должны были увеличить цену договора. Так и было с НДС. Но что с налогом на прибыль? Вправе ли продавец довзыскать его с покупателя, когда осознал, что обязан и его уплатить в бюджет?

Вообще, профессиональное сообщество, и, в том числе, мои студенты (тут гордо!), в принципе не поймут постановки вопроса. Но нельзя проходить мимо попыток проблематизировать абсурдные или очевидные правовые вопросы: есть риск погрязнуть в них и потерять всякие ориентиры.

При решении вопроса о возложении на покупателя бремени уплаты экономического эквивалента налога на прибыль продавца, который тот должен будет уплатить по результатам сделки в бюджет, необходимо исходить из невозможности любых аналогий с НДС по причине того, что в отношении НДС, в отличие от налога на прибыль, а также других прямых налогов, установлено специальное регулирование на уровне НК РФ.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

За скобками сразу оставляем вопросы начисления НДС (сверх цены/в цене-тут отсылки к постановлению Пленума ВАС РФ № 33 и соответствующая дискуссия) и вопросы определения суммы НДС применительно к гражданским правоотношениям (часть цены/фискальная надбавка-фикция цены). Также за скобками оставляем вопросы переложения НДС на потребителя (это экономически опровержимая презумпция). Важно лишь то, что законодатель специально сказал: НДС предъявляется к оплате продавцом покупателю дополнительно к цене. И только отсюда растут все гражданско-правовые споры, пункт 17 постановления Пленума ВАС РФ № 33 и т.д.

Про иные налоги ничего подобного не сказано. Следовательно, бремя уплаты экономического эквивалента прямого налога (в том числе налога на прибыль организаций продавца) может быть возложено на покупателя (в составе цены договора) только в том случае, если в договоре прямо указано на то, что цена сделки увеличивается на сумму налоговых издержек продавца по данному налогу.

Важно, что фразы «без учета налогов» недостаточно для того, чтобы дополнительно взыскивать с покупателя все возможные налоги (а также квази-налоги? Тут ведь тоже дискуссия). Фразу «без учета налогов», без дополнительных пояснений, следует толковать как «без учета налогов, предъявляемых к оплате дополнительно к цене договора в соответствии с действующим законодательством» (т.е., в соответствии с НК РФ).

Обратный подход (аргументы «от противного» не самые сильные, и я ценю их не за аргументационный вес, а за наглядность) откроет простор для злоупотреблений сторон гражданско-правовых обязательств, когда с покупателей будут взыскиваться любые публичные (да и частные - чем они хуже?) издержки: НДФЛ на работников, взносы, симметрично затраты на организационное налоговое администрирование, в конце концов, зарплаты сотрудников, проценты по кредитам, взятым для производства и реализации продукции. В действительности же, все эти издержки и так формируют цену, а «НДС дополнительно к цене договора» - это исключение, продиктованное самим законодателем.

«Полагая, что 7 998 рублей 80 копеек денежных средств незаконно списаны и неправомерно не возвращены инспекцией, а действия инспекции причинили предпринимателю нравственные страдания и моральный вред, предприниматель обратился в арбитражный суд за защитой нарушенных прав» (постановление АС СКО от 06.09.2020 по делу № А20-6026/2018 о возврате дела на новое рассмотрение).

Разумеется, в этом эпизоде налогоплательщика никто не поддержал. В том числе и суд кассационной инстанции. Но судебный акт натолкнул на достаточно важные размышления общего характера.

Пп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ предоставляет налоговым органам право предъявлять в суды иски (заявления) только о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций по счету. О взыскании убытков в сумме неуплаченных налогов (в результате нарушения административной процедуры взыскания, например) с налогоплательщика или третьих лиц речи в норме не идёт.

Этому, вообще-то, есть доктринальное объяснение: налоговая ответственность (ст. 122 НК РФ), исчисляемая в процентном размере от суммы недоимки, сама по себе является карательно-восстановительной, т.е. направлена, в том числе, на возмещение ущерба, причинённого казне вследствие неуплаты в бюджет сумм налогов. Связано это с тем, что в условиях действия принципа общего (совокупного) покрытия расходов бюджетов (ст. 35 БК РФ) невозможно связать конкретную неуплату налога налогоплательщиком с просрочкой бюджета по исполнению публичных расходных обязательств. Понятно, что с третьих лиц взыскивать убытки затем было «разрешено» КС РФ. Но это другая плоскость проблемы - речь в посте о взыскании дополнительных убытков с налогоплательщика.

Но, важно другое: если для бюджетной системы НК РФ установлен определенный предел «презюмируемых убытков» в форме штрафа в размере 20% (или 40% при умысле-тут только кара?), то налогоплательщику эти убытки (реальный вред, упущенная выгода, моральный вред?) необходимо доказывать. И в текущих реалиях практически невозможно (в 99% случаях - абсолютно невозможно) доказать эти убытки. Не исходя из правового обоснования, а исходя из сложившихся подходов практики. Что-то проскакивает, да - но, скорее, как исключение из общего правила, которое никогда не масштабируется.

В связи с этим введение фиксированного «штрафа» в размере 20% от суммы неправомерно взысканных с налогоплательщика сумм налогов (презюмируемых убытков, на которые налогоплательщик вправе претендовать в любом случае) в большей степени соответствовало бы общеконституционному принципу равенства, нежели наличие такого штрафа для налогоплательщиков и фактическая невозможность доказывания возникновения убытков на стороне налогоплательщика.

Иначе как получается: в 2019 году не заплатили налоги: привет, недоимка-пени-штраф. В 2020 переплатили, затем налоговый орган незаконно не вернул налогоплательщику излишне уплаченные (взысканные) налоги - если повезёт, вернут саму сумму излишне уплаченного налога. Ни о каких пени, и, тем более, штрафах, речи не идёт. Ясно, что «бюджет не готов». Но это неправовой аргумент.

Кстати, повышенная ставка пени (ст. 75 НК РФ) со второго месяца свидетельствует о том, что в данном случае убытки государства не превышают установленный минимальный размер «стандартных» пени, а в остальной части - лишь кара? Как соотносится с налоговой ответственностью тогда? Тема для следующего поста.

Коллеги!

Самое время запустить новый формат: опубликование (а также ваши анализ, критика) процессуальных документов по налоговым делам.

Документы могут быть как по текущим, так и прошлым судебным делам.

Это будет способствовать правовому просвещению и открытости судебных споров по налоговым делам.

Первой будет жалоба в СКЭС ВС РФ по делу № А28-16569/2018 о вопиюще (и тут много восклицательных знаков) незаконном отказе в вычете НДС по единственному мотиву: оплате НДС в составе цены приобретённых товаров (работ, услуг) за счет заемных средств.

Вообще, подобного с 2006 года не было никогда.

Жалоба доступна ниже.

Крайне приветствуются фидбэки в ЛС о содержании и структуре жалобы.

У суда первой инстанции нет понимания, что налоговая ставка по НДС при ввозе товаров на территорию РФ не предопределяет налоговую ставку по НДС при реализации этих же товаров на внутреннем рынке РФ, поскольку, как минимум, перечень льготных товаров, утверждённый Правительством РФ, предусматривает 2 альтернативные классификации в зависимости от операций (по ввозу или же по реализации на территории РФ) (см. здесь);

и, разумеется, надо не абстрактно сопоставлять коды исходя из абстрактных же описаний товаров в классификации (на глазок определяя соответствие спорному товару), а исследовать эти самые спорные товары с содержательных позиций (в том числе, не брезгуя экспертизой, в проведении которой налогоплательщику по делу было безосновательно отказано).

При чтении моего канала может сложиться впечатление, что я необъективен, а все суды, которые отказывают налогоплательщикам, априори не правы. И такие мысли уже звучат. В связи с этим, чтобы не было неправильного понимания:

при анализе порядка 4-10 налоговых дел в день (а именно такова продуктивность нашей судебной системы) судебные ошибки при первом приближении усматриваются максимум в одном-двух.

По итогам ознакомления с действительной фактурой дела и общения с налогоплательщиком подтверждаются судебные ошибки, в среднем, в 1-2 из 15 дел.

Эти «жемчужины», как раз, и выносятся на обсуждение на канал, придаются публичной огласке.

Кстати, общая закономерность не поменялась: не менее 80% судебных споров по налоговым делам на сегодняшний день - это однодневки/ИП/упрощенное производство, в том числе взыскание маленьких недоимок. Интересных споров все меньше.

АС Уральского округа воспринял позицию СКЭС ВС РФ касательно относительно нового в судебной практике тренда «чем крупнее сделка, тем больше налогоплательщику-покупателю нужно проявлять должной осмотрительности» (постановление АС Уральского округа от 11.09.2020 по делу № А76-25957/2018).

«Критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

<...>

Выводы о «крупности» сделок как основания для проявления более высокой степени осмотрительности сделаны судами в отсутствие ссылок на доказательства, без какого-либо анализа хозяйственной деятельности налогоплательщика, специфики приобретаемых товаров и иных обстоятельств, указанных в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 №307-ЭС19-27597, в связи с чем судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором суду надлежит устранить допущенные нарушения и оценить степень осмотрительности общества «Техноснаб», проявленную при выборе спорных контрагентов, как основание для признания испрашиваемой налоговой выгоды в качестве необоснованной».

Новость, в целом, позитивная. Хотелось бы увидеть от суда первой инстанции при новом рассмотрении дела подробный анализ соотношения объема спорных сделок с финансово-хозяйственными оборотами налогоплательщика для целей выявления того уровня добросовестности, который должен был быть проявлен им в данной ситуации.

А вообще, хочется придать подходу универсальность, например, как по необоснованной налоговой выгоде в спорах о ценах: если объём конкретной сделки многократно (в 3 и более раза) превышает обычный объём сделки для налогоплательщика, то необходимо проявлять повышенную добросовестность: вплоть до того, чтобы запросить у контрагента бухгалтерский и налоговый учёт за предшествующий, скажем, год.

Обращаю внимание на то, что указанная позиция СКЭС ВС РФ и АС УО означает не то, что при обычных сделках осмотрительность не нужна, а то, что при необычных сделках нужна повышенная добросовестность. Поскольку некоторые компании восприняли ее иначе.

Уважаемые студенты, которые хотят заниматься налоговым правом: подумайте об этом хорошо, т.к. на изображении - текст НК РФ!